SUMÁRIO
1. Noções Preliminares . . . . . . . . 4
1.1. Introdução . . . . . . . . . 4
1.2. Os Objetivos da Contabilidade . . . . . . 5
1.2.1. Conceito e Usuário da Contabilidade . . . . . . 5
1.2.2. Os Objetivos da Contabilidade . . . . . . 5
1.2.3. Os Atributos da Informação Contábil . . . . . . 5
1.2.4. Técnicas Contábeis . . . . . . . . 6
1.3. A Evolução do Conhecimento Contábil . . . . . 7
1.4. Áreas de Atuação do Contador e Perspectivas. . . . 8
1.4.1. Áreas Emergentes e Perspectivas . . . . . . 9
2. A Estática Patrimonial: o Balanço . . . . . 10
2.1. O Ativo . . . . . . . . . . 10
2.2. O Passivo . . . . . . . . . 11
2.3. O Patrimônio Líquido . . . . . . . 11
2.4. Fontes de Patrimônio Líquido . . . . . . 12
2.5. Equação Fundamental do Patrimônio . . . . . 12
2.5. Configurações do Estado Patrimonial. . . . . . 12
2.7. Representações Gráficas do Estado Patrimonial. . . . 17
2.8. Situação Líquida (Outra Classificação) .. . . . . 18
2.9. Conceituação: As Várias Configurações do Capital .. . . 19
3. Procedimentos Contábeis Básicos Segundo o Método das Partidas
Dobradas . . . . . . . . . 24
3.1. Contas . . . . . . . . . . 24
3.2. Razão . . . . . . . . . . 24
3.2.1 Razonetes . . . . . . . . . 25
3.3. Débito e Crédito . . . . . . . . 25
3.4. Lançamentos a Débito e a Crédito nas Contas . . . . 25
3.5. Contas do Ativo . . . . . . . . 25
3.6. Contas do Passivo e do Patrimônio Líquido . . . . 27
3.7. Resumo do Mecanismo de Débito e Crédito . . . . 27
3.8. Método das Partidas Dobradas (Double-Entry Sistem). . . 28
3.9. Exemplos de Registros de Operações no Razão . . . 29
3.10. Diário . . . . . . . . . . 33
3.11. Partidas de Diário (Lançamentos). . . . . . 34
3.11.1. Fórmulas de Lançamentos . . . . . . . 36
3.11.2. Erros nos Lançamentos – Retificação (Correção) . . . . 39
3.12. Livros (Controles) Auxiliares do Razão. . . . . 40
3.13. Balancete de Verificação . . . . . . . 40
3.14. O Balanço Patrimonial . . . . . . . 42
3.14.1. Os Grupos e os Subgrupos das Contas do Ativo . . . . 44
3.14.2. Os Grupos e os Subgrupos das Contas do Passivo e do Patrimônio Líquido 47
3.14.3. Modelo de Balanço Patrimonial – Completo . . . . 48
3.14.4. Critério de Avaliação das Contas do BP e Comentários Adicionais . 50
4. As Variações do Patrimônio Líquido (da Situação Líquida) . 52
4.1. Despesas, Receitas e Resultado . . . . . . 52
4.1.1. Receita . . . . . . . . . . 52
4.1.2. Despesa . . . . . . . . . . 52
4.1.3. Resultado . . . . . . . . . 52
4.1.4. Mecanismo de Débito e Crédito . . . . . . 52
4.1.5. Período Contábil . . . . . . . . 53
4.1.6. Encerramento das Contas de Receita e Despesa . . . . 53
4.1.7. Distribuição do Resultado . . . . . . . 55
4.1.8. Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) . . . . 55
4.2. Exemplo Prático das Operações Normais do Exercício . . 55
4.2.1. A Demonstração do Resultado de Exercício (DRE) . . . . 59
4.2.2. Modelo da DRE . . . . . . . . 62
4.2.3. Modelo do BP e da DRE Comparativa – Publicação Resumida . . 67
4.3. Registro de Operações Decorrentes do Regime de Competência
dos Exercícios . . . . . . . . 68
4.3.1. Regime de Competência dos Exercícios . . . . . 68
4.3.2. Despesas a Pagar e Receitas a Receber . . . . . 68
4.3.3. Desembolsos Que se Transformarão em Despesas: Regra Geral . . 70
4.3.3.1. Gastos Antecipados (Despesas do Exercício Seguinte) . . . 70
4.3.3.2. Estoque de Produtos e Outros Materiais . . . . . 72
4.3.3.3. Consumo do Ativo Permanente . . . . . . 70
4.3.4. Passivos Que se Transformarão em Receitas: Regra Geral . . . 76
5. O Plano de Contas . . . . . . . . 77
5.1. Critério de Classificação . . . . . . . 78
5.2. Modelo de Plano de Contas (Comentado) . . . . 79
6. Bibliografia . . . . . . . . . 101
1.Noções Preliminares
1.1. Introdução
Com o advento da globalização e da desregulamentação da economia na maioria dos países do primeiro mundo, a inovação tecnológica, e, principalmente da tecnologia da informação, houve um conseqüente desenvolvimento e expansão do mercado de capitais em termos globais, principalmente a partir da última década do século passado.
A informação contábil tornou-se ainda mais importante no processo decisório das empresas, tanto para os usuários internos – sócios e administradores –, quanto para os demais usuários externos – investidores, financiadores, fornecedores, governos e o público em geral.
A contabilidade é, atualmente, um instrumento fundamental para auxiliar a administração moderna, e tem como principal objetivo a geração de informações para embasar as decisões a serem tomadas, bem como o de reduzir o seu grau de incerteza. Para isso, identifica, registra, mensura, e possibilita a análise e predição dos eventos econômicos que alterem o patrimônio de uma empresa. Uma organização que não disponha de um sistema contábil ágil e eficaz para evidenciar as oscilações e mutações relevantes em seu patrimônio e no resultado de suas operações e transações, em resposta às ameaças e oportunidades impostas pelo atual ambiente dos negócios, não estará apta a garantir a continuidade do empreendimento no tempo.
Assim, as informações, geradas pela contabilidade e relatadas através das Demonstrações Contábeis e demais relatórios financeiros, são ferramentas imprescindíveis para o entendimento da posição passada, da situação atual e, principalmente, das expectativas futuras, garantindo dessa forma, aos usuários e gestores responsáveis pelos destinos da organização, informações para instruir o processo decisório com um grau de confiabilidade compatível com o atual ambiente econômico e mercadológico.
Nesse sentido, percebe-se que o grau de confiabilidade nas informações de natureza contábil e financeira permite uma visão da estratégia dos planos da empresa bem próximos da realidade atual e também estimar posições e situações futuras. A confiabilidade nas informações de natureza contábil é, portanto, de primordial importância, para todos os que pretendam relacionar-se com a organização, quer como acionistas, financiadores, gestores, fornecedores, empregados e demais entidades.
Diante disso, nota-se que a responsabilidade dos contadores que preparam as informações contábeis nesse processo é imensa, tanto em termos da responsabilidade quanto da competência técnica. A credibilidade nas informações apresentadas está diretamente ligada à pessoa do preparador de tais informações, à capacidade e à ética profissional. Existe uma fronteira muito tênue e nebulosa que separa o que é legal do que é moral. Nem sempre as duas coisas, em se tratando de informações contábeis e financeiras, andam, necessariamente juntas.
Uma das principais características do contador é o grau de liberdade para escolher, em sua opinião, a melhor alternativa para resolver um problema contábil; e é por isso que podemos afirmar que três contadores fazendo a contabilidade da mesma empresa chegarão, fatalmente, a três resultados diferentes, a não ser que um copie do outro.
Nesse contexto, a imposição do valor social da contabilidade abriga preceitos éticos nas diversas relações pessoais, interpessoais e institucionais, as quais tendem a influenciar as mudanças no âmbito conceitual e da ação do educador. Ao educador cabe a tarefa de alertar para a urgente necessidade de um reforço nas normas e no código de ética da conduta do profissional de Contabilidade.
1.2.Os Objetivos da Contabilidade
1.2.1.Conceito e Usuário da Informação Contábil
De acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade (CFC, 2000, p.101) a Contabilidade é uma ciência social, cujo objeto é o Patrimônio das entidades. A contabilidade busca, por meio da apreensão, da quantificação, da classificação, do registro, da demonstração, da análise e relato das mutações ocorridas nos patrimônios e gerar informações qualitativas e quantitativas.
As informações geradas pela Contabilidade devem propiciar os seus usuários base segura às suas decisões pela compreensão do estado em que se encontra a entidade ou a empresa, seu desempenho, sua evolução, riscos e oportunidades que oferece.
Segundo a mesma norma, os usuários da Contabilidade são todas as pessoas – físicas ou jurídicas, públicas ou privadas, internas ou externas - com interesse na entidade, sejam: administradores, sócios ou acionistas, empregados, fornecedores, financiadores e demais credores, clientes, governos nos diversos níveis, integrantes do mercado financeiro e de capitais, além dos meios de comunicação e do público em geral.
1.2.2. Objetivos da Contabilidade
O Conselho Federal de Contabilidade – CFC, apud Iudícibus (1995, p.100), através da Resolução 774/99, que trata do Objetivo da Contabilidade, aponta que “O objetivo científico da Contabilidade manifesta-se na correta apresentação do Patrimônio e na apreensão e análise das causas de suas mutações”. Esse é um enfoque que sintetiza e procura demonstrar a lógica das informações fornecidas pela Contabilidade aos seus usuários internos e externos.
Nessa mesma linha de raciocínio, o IASC – Internacional Accounting Standards Committee, que é a Comissão internacional de Normas Contábeis, elaborou uma estrutura conceitual denominada Framaework for the Preparation and Presentation of Financial Statments (1999, p.46) quando definiu, de forma mais ampla, o objetivo da Contabilidade: “é dar informações contábeis sobre a posição financeira, os resultados e as mudanças na posição financeira de uma empresa que sejam úteis a um grande número de usuários em suas tomadas de decisões”.
1.2.3.Os Atributos da Informação Contábil
De acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade (CFC, 2000, p.102), a informação contábil deve ser, em geral e antes de tudo, veraz e eqüitativa de forma a satisfazer as necessidades comuns a um grande número de diferentes usuários, não podendo privilegiar deliberadamente nenhum deles, pelo fato desses interesses não serem sempre coincidentes.
Determina ainda, a mesma norma, que a informação deve propiciar revelação suficiente sobre a entidade para que o usuário se sinta informado. Os atributos indispensáveis para que isso ocorra são os seguintes:
Confiabilidade
Tempestividade
Compreensibilidade, e
Comparabilidade.
O atributo da Confiabilidade é o que faz com que o usuário, interno ou externo, aceite a informação contábil e a utilize como base de decisões, configurando um elemento essencial na relação entre o usuário e a própria informação.
A confiabilidade e a relevância da informação contábil, de acordo com o FASB – Financial Accounting Standards Board, apud Hendriksen & Breda (1999, p.97) são as principais qualidades especificas às decisões, é a “capacidade que a informação tem de fazer a diferença numa decisão”.
A confiabilidade é fundamental nas decisões. A informação contábil, quanto mais relevante, mais confiável deve ser.
Diante disso, conclui-se que o objetivo da Contabilidade é fornecer informações que sejam úteis aos diversos segmentos de usuários, objetivando auxilia-los no processo decisório Para que a informação seja considerada útil, deve ser confiável. A confiabilidade, segundo Iudícibus (1999, p.100), o CFC, o FASB e o IASC – organismos de normatização e emissão de pronunciamentos sobre Princípios e Normas Contábeis no Brasil, nos EUA e no resto do mundo - o atributo mais importante é o da Confiabilidade.
O atributo da Tempestividade refere-se ao fato de a informação contábil dever chegar ao conhecimento do usuário em tempo hábil para sua utilização.
A Compreensibilidade se refere a que a informação deve ser exposta de forma mais compreensível aos diferentes usuários, ou seja, deve ser entendida por todos os usuários da informação contábil.
A Comparabilidade da informação contábil é um atributo que deve possibilitar ao usuário o conhecimento da evolução do patrimônio da entidade ao longo do tempo.
Segundo o citado trabalho do International Accounting Standards Committee (IASC) intitulado Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements, a relevância também é uma das características ou qualidades mais importantes da informação contábil.
Relevância quer dizer evidenciar valores relevantes. A informação, para ser útil, precisa ser relevante. Deve ter a qualidade da relevância para influenciar nas decisões econômicas dos usuários, ajudando-os a avaliar eventos passados, presentes ou futuros, ou confirmando ou corrigindo avaliações passadas (deve evidenciar os custos, preços, obrigações e outras operações planejadas).
1.2.4.Técnicas Contábeis
Para atingir os seus objetivos a contabilidade se utiliza técnicas próprias, como por exemplo:
escrituração;
demonstrações contábeis;
análise das demonstrações contábeis;
auditoria.
Escrituração - técnica que consiste no registro de todos os fatos que influem na composição do patrimônio. A escrituração envolve metodologia apropriada, a planificação dos elementos patrimoniais, a utilização de livros e registros apropriados em obediência à legislação civil e societária, tributária, trabalhista e previdenciária, e aos princípios e normas contábeis.
Elaboração de demonstrações contábeis – Para que se tenha uma visão abrangente e consolidada da situação patrimonial – econômica e financeira - da entidade.
Auditoria Contábil – A técnica de verificação e avaliação da qualidade e confiabilidade dos registros e dos demonstrativos contábeis.
Análise das Demonstrações Contábeis - é a técnica pela qual verifica-se a capacidade de pagamento da empresa, o grau de solvência, a evolução da empresa, a estrutura patrimonial e outras análises econômicas e financeiras. Pela análise de balanços á possível comparar a situação da empresa com outras dentro de sua área de atuação. Estuda e pesquisa índices úteis para os usuários da informação contábil, auxiliando na comparação periódica da evolução da entidade no tempo.
1.3. A evolução do conhecimento Contábil
SOCIEDADE PRIMITIVA
CENÁRIO MUNDIAL: Economia baseada na agricultura e pecuária, individual ou restrita a pequenos grupos.
REFLEXOS NA CONTABILIDADE: contagem física dos bens. Contabilidade para o proprietário.
SOCIEDADE AGRÍCOLA
CENÁRIO MUNDIAL: Economia baseada na agricultura; método de produção artesanal; início das relações comerciais com o advento das descobertas marítimas; formação de sociedades comerciais denominadas Comandita.
REFLEXOS NA CONTABILIDADE: necessidade de controle mais apurado em virtude das expedições marítimas; investimentos contabilizados no início das expedições e resultado apurado após a venda das mercadorias para atender às necessidades dos sócios e do estado, para controle dos impostos.
SOCIEDADE INDUSTRIAL
CENÁRIO MUNDIAL: Economia baseada no capital e no trabalho; mecanização do trabalho e produção em série; formação de grandes empresas na área industrial e de prestação de serviços; obrigatoriedade de pagamento de impostos para pessoas físicas e para pessoas jurídicas; Administração científica; as duas grandes guerras mundiais.
REFLEXOS NA CONTABILIDADE: Sistemas de informações contábeis; sistemas de informações gerenciais; divulgação de relatórios para atender aos acionistas, gerentes e governo; auditoria externa; separação dos custos da produção; reconhecimento sistemático da depreciação; organização formal de institutos e órgãos contábeis; realização do orçamento governamental e formas de controle e divulgação; mensuração de custos, produtos e performance gerencial. Primeiro trabalho sistemático abordando o Goodwill.
SOCIEDADE DO CONHECIMENTO
CENÁRIO MUNDIAL: Economia globalizada; recurso do conhecimento; informatização da produção e do trabalho; difusão da tecnologia da informação e das telecomunicações.
REFLEXOS NA CONTABILIDADE: harmonização das normas internacionais de contabilidade; sistema de informações contábeis para decisões estratégicas; novas formas de mensuração do valor da empresa.
1.4. Áreas de Atuação do Contador e Perspectivas
As principais áreas tradicionais de atuação do contador são as seguintes:
Contabilidade fiscal (ou tributária) - participa do processo de elaboração de informações para o fisco federal estadual e municipal, sendo responsável pelo planejamento tributário da empresa. Esta área de atuação possui uma remuneração bastante atrativa para os profissionais especializados.
Contabilidade pública - no controle e gestão das finanças públicas, sendo que este é um campo possui um amplo mercado de trabalho devido às dimensões continentais de nosso país. Na União, nos Estados e nos milhares de municípios existem atribuições em diversas áreas e níveis, tanto no Legislativo, no Executivo e no Judiciário.
Contabilidade de Custos – atualmente é uma das áreas mais valorizadas no Brasil e internacionalmente. Tornou-se muito importante com o aumento da concorrência provocada pela abertura do mercado aos produtos estrangeiros e na desregulamentação da economia. A gestão estratégica de custos se destaca como ferramenta de decisão na formação dos preços dos produtos e serviços das organizações.
Contabilidade Gerencial e Controladoria - Voltada para a melhor utilização dos recursos econômicos da empresa, através de um adequado controle dos insumos efetuado por um sistema de informação gerencial. O controller é um dos profissionais com melhores remunerações no mercado.
Auditoria - Através de empresas de auditoria ou através de setores internos da organização controla a confiabilidade das informações e a legalidade dos atos praticados pelos administradores. Os auditores, tanto internos quanto externos, vêm tendo grande destaque no processo de privatização e no desenvolvimento do mercado de capitais.
Perícia Contábil - Atuando na elaboração de laudos em processos judiciais ou extrajudiciais. Área de atuação exclusiva do contador.
Contabilidade Financeira - responsável pela elaboração e consolidação das demonstrações contábeis para fins externos.
Análise Econômico-financeira - Denominação moderna para a análise de balanços. Atua na elaboração de análises sobre a situação patrimonial de uma organização a partir de seus relatórios contábeis.
Avaliação de Projetos - Elaboração e análise de projetos de viabilidade de longo prazo, com a estimativa do fluxo de caixa e o cálculo de sua atratividade para a empresa.
Professor, Pesquisador e Palestrante – À medida que a formação profissional do contador se torna fortalecida com a criação do exame de suficiência do CFC para a obtenção do Registro Profissional e a extinção do curso técnico em contabilidade, isso tudo associado à qualidade das disposições legais que envolvem conceitos contábeis, os horizontes da contabilidade foram ampliados propiciando um terreno fértil para o ensino, a pesquisa e a divulgação da ciência da contabilidade para a sociedade.
1.4.1. Áreas Emergentes e Perspectivas:
Além das áreas citadas anteriormente é importante destacar algumas áreas emergentes onde existe uma grande perspectiva de crescimento profissional. Estas áreas poderão vir a ser um grande campo de trabalho para o contador do ano 2000:
Contabilidade Atuarial - responsável pela contabilidade de fundos de pensão e empresas de previdência privada.
Contabilidade Ambiental - responsável por informações sobre o impacto ambiental da empresa no meio-ambiente.
Contabilidade Social - dimensionando o impacto social da empresa, com sua agregação de riqueza e seus custos sociais, produtividade, distribuição da riqueza etc.
Contabilidade de Empresas Transnacionais - As perspectivas são as melhores possíveis. A informática contribuiu, contribui e contribuirá muito na velocidade, qualidade e apresentação dos informativos contábeis, gerenciais e de auditoria. Os softwares contábeis estão cada vez mais integrados e facilitando a operacionalidade dos registros contábeis, destaca-se também a internet, na qual os órgãos governamentais disponibilizam aplicativos tributários e toda a legislação pertinente, além facilitar o cumprimento das obrigações acessórias das empresas – cadastros, informações, guias, declarações, etc - . São ferramentas alavancadoras no processo de qualidade.
2.A Estática Patrimonial: O Balanço
Um dos princípios fundamentais da Contabilidade é o Princípio da Entidade. A contabilidade deve tratar a pessoa jurídica da empresa como distinta das pessoas físicas e/ou jurídicas de seus proprietários. O objetivo da Contabilidade é medir o desempenho da entidade, muito embora o que for útil para a empresa usualmente seja útil para os proprietários.
O Balanço Patrimonial é uma importante demonstração contábil, por meio do qual pode-se apurar (atestar) a situação patrimonial e financeira da empresa em um determinado momento. O BP evidencia claramente o Ativo, o Passivo e o Patrimônio Líquido da entidade, como pode ser observado no exemplo abaixo:
Comercial Varginha Ltda.
Balanço Patrimonial em 31.12.20X1
Em R$ mil
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
1.000
PASSIVO
Bancos
800
Títulos a Pagar
3.500
Títulos a Receber
3.000
Fornecedores
1.800
5.300
Estoque de Materiais
3.000
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Terrenos
1.700
Capital
4.000
Veículos
500
Lucros Acumulados
700
4.700
Total
10.000
Total
10.000
O Balanço Patrimonial demonstra os bens e os direitos (do lado do Ativo) e as obrigações (do lado do Passivo).
2.1. Ativo
O Ativo compreende os bens e os direitos da entidade expressos em moeda: Caixa, Bancos (ambos constituem disponibilidades financeiras imediatas), Imóveis, Veículos, Máquinas e Equipamentos, Estoques de Mercadorias, Títulos a receber e Clientes – devedores da entidade em virtude de transações de crédito ou vendas a prazo –. Esses são alguns bens e direitos que a maioria das empresas normalmente possuem.
Os elementos do Ativo são discriminados do lado esquerdo do BP.
Bens: São coisas capazes de satisfazer as necessidades humanas. Podem ser: (a) Bens de uso, são aqueles utilizados equipar a empresa para que possa realizar o seu objetivo empresarial, são os móveis, imóveis, utensílios, máquinas, equipamentos, ferramentas, computadores, veículos, balcão, prateleiras e demais instalações comerciais, industriais, agrícolas, etc. (b) Bens de consumo, são os bens adquiridos para serem consumidos nas atividades da empresa de forma imediata e integral na manutenção de sua atividade e do seu funcionamento, são os materiais de consumo no escritório, na manutenção e na limpeza geral; os combustíveis e lubrificantes, impressos e formulários, etc. E por último (c) os Bens de Troca (ou de Venda), são os bens adquiridos ou produzidos com o objetivo de serem vendidos, isto é, trocados por dinheiro, como por exemplo: as mercadorias para revenda e os produtos fabricados para serem vendidos.
Os Bens podem ser classificados também em móveis e imóveis, materiais (tangíveis) e imateriais (intangíveis). Nesse último são classificadas as Marcas, Patentes de Invenção, o Goodwill (fundo de comércio), etc.
Direitos: Constituem direitos para a entidade ou empresa, todos os valores que ela tem a receber de terceiros – principalmente dos clientes. Os direitos, geralmente, vêm seguidos da expressão a Receber, por exemplo: Duplicatas a Receber, Títulos a Receber, Aluguéis a Receber, Comissões a Receber. Os valores aplicados em instituições financeiras – aplicações em bancos - também são direitos que as empresas tem a receber.
2.2.Passivo
O Passivo compreende basicamente as obrigações a pagar. É composto pelos valores que a empresa deve a terceiros: Títulos a Pagar, Fornecedores, Salários a Pagar, Impostos a Pagar são algumas das obrigações assumidas normalmente pela entidade. Por isso é chamado de Passivo Exigível.
Os elementos do Passivo estão discriminados do lado direito do BP.
Obs: Em relação aos valores a receber (direitos) e a pagar (obrigações), é necessário o entendimento dos conceitos de DOMÍNIO e POSSE. Angélico (1982, p.13) esclarece que:
“Quando somos o legítimo proprietário de um bem, dizemos que temos DOMÍNIO sobre esse bem; e, estando ele em nosso poder, dizemos ter-lhe a POSSE. Podemos ter a posse de um bem sem exercer sobre ele domínio; ou, inversamente, exercer domínio sobre um bem sem que lhe tenhamos a posse. Nessa hipótese, temos o DIREITO de reivindicar a posse; no caso anterior, temos a OBRIGAÇÃO de transmitir a posse”.
2.3.Patrimônio Líquido
O Patrimônio Líquido é diferença entre o valor do Ativo e do Passivo de uma entidade em um determinado momento. Exemplo:
2.4.Fontes de Patrimônio Líquido
O Patrimônio Líquido de uma empresa pode ser proveniente (formado) das seguintes fontes:
a)Investimentos – efetuados pelos proprietários em troca de ações ou cotas – participação.
b)Lucros – acumulados na empresa como fonte (adicional) de financiamento das atividades da entidade.
Obs: inicialmente trataremos apenas dos Investimentos realizados pelos sócios. Os Lucros Acumulados serão estudados posteriormente no Capítulo 4.
2.5. Equação Fundamental do Patrimônio
O BP é a representação quantitativa do patrimônio de uma empresa. Sabe-se que o Patrimônio é o conjunto de Bens, Direitos e Obrigações de uma entidade. Por isso que o balanço é denominado Balanço Patrimonial.
PATRIMÔNIO LÍQUIDO = ATIVO - PASSIVO
Já que na maioria das entidades o Ativo (Bens e Direitos) suplanta o Passivo (Obrigações), a representação mais comum de seu patrimônio (BP) assume a forma:
ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO
(lado esquerdo) (lado direito)
Se o Passivo suplantar o Ativo, teremos o Passivo a Descoberto, ou o chamado Patrimônio Líquido Negativo.
ATIVO + PASSIVO A DESCOBERTO = PASSIVO
2.6.Configurações do estado patrimonial
Uma balança de dois pratos em que se coloca no da esquerda o Ativo e no da direita o Passivo poderá ilustrar o estado patrimonial. Se ambos tiverem valores iguais o equilíbrio estará conseguido. Mas como normalmente o Ativo e Passivo apresentam valores diferentes, a balança penderá, fatalmente, para um dos lados. O peso (valor) que for colocado apenas para a obtenção do equilíbrio é o que se chama de Patrimônio Líquido e está do lado de menor valor.
Após essas considerações passaremos a realizar algumas operações de uma empresa e preparar um BP após cada operação e observaremos também a contínua igualdade entre os dois lados do Balanço.
1ª Operação – Subscrição do Capital Social
Algumas pessoas resolvem constituir uma empresa. Essa empresa será denominada Eletrônica ET Ltda., com o capital subscrito e integralizado em dinheiro de R$4.000 (dividido em 40 cotas $100 cada uma). A empresa iniciou suas atividades em 15.jan.20x1, dedicando ao ramo de prestação de serviços de consertos e reparos de aparelhos eletrônicos e eletrodomésticos.
Após a subscrição e integralização do capital social, o BP ficou:
Eletrônica ET Ltda.
Balanço Patrimonial em 15.01.20x1
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
4.000
Patrimônio Líquido
Capital Subscrito
4.000
Total
4.000
Total
4.000
A entidade recebe um Ativo (Caixa) no valor de R$4.000 e, em contrapartida, forma um Patrimônio Líquido Inicial.
O BP apresenta o seguinte aspecto em 31.01.20x1, data de integração do capital social. No exemplo da “balança”, teríamos:
2ª Operação – aquisição de um imóvel
A empresa resolve adquirir em 10.01.20x1, pagando à vista, um imóvel de dois pavimentos para abrigar suas instalações, por R$1.200.
Com essa transação a empresa adquiriu um novo Ativo (Imóveis), em contrapartida viu seu dinheiro (Caixa) diminuído no mesmo valor.
Após essa transação imobiliária, o BP passou a se apresentar:
Eletrônica ET Ltda.
Balanço Patrimonial em 15.01.20x1
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
2.800
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Imóveis
1.200
Capital
4.000
Total
4.000
Total
4.000
3ª Operação – Compra de materiais
Para realizar suas atividades a empresa necessitará adquirir materiais, que serão estocados, para posterior utilização, quando for prestar serviços aos seus clientes.
Os materiais foram adquiridos em 05.02.20x1, de uma empresa, do mesmo ramo, em processo de liquidação (baixa). Essa empresa, por estar encerrando suas atividades, os materiais foram arrematados pelo valor de R$2.000, embora o valor de mercado desses materiais seja de aproximadamente R$2.800.
Na contabilidade os valores do ativo devem ser registrados pelo valor do seu custo de aquisição não importando o valor de mercado do bem, se este for maior. Conseqüentemente esses materiais, quando forem consumidos na prestação de serviços, serão considerados pelo valor de aquisição constante na Nota Fiscal de compra.
Assim, o material adquirido figurará no BP pelo preço de custo (compra) de R$2.000.
Nenhum pagamento foi feito ao fornecedor, a compra foi realizada a prazo, o pagamento deverá ser feito da seguinte forma: R$1.300 com 30 dias (a vencer em 05.03.20x1) e o restante dos R$700 com 60 dias (a vencer em 05.05.20x1).
Por essa transação a empresa adquiriu um novo Ativo (Materiais) e assumiu um Passivo, uma obrigação de pagar (Fornecedores). Após isso, o BP ficou:
Eletrônica ET Ltda.
Balanço Patrimonial em 05.02.20x1
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
2.800
PASSIVO
Imóveis
1.200
Fornecedores
2.000
Estoque de Materiais
2.000
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital
4.000
Total
6.000
Total
6.000
4ª Operação – Compra de Veículo
A Eletrônica ET Ltda, resolve adquirir um veículo para coletar e entregar os aparelhos eletrônicos consertados de seus clientes.
Comprou, então, em 20.02.20x1, da Mutuca Veículos Ltda, um fusquinha, à vista, por R$200.
Após essa nova transação, a empresa adquiriu um novo Ativo (Veículos) e seu dinheiro (caixa) diminuiu no mesmo valor. O BP da empresa ficará agora:
Eletrônica ET Ltda.
Balanço Patrimonial em 20.02.20x1
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
2.600
PASSIVO
Imóveis
1.200
Fornecedores
2.000
Estoque de Materiais
2.000
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Veículos
200
Capital
4.000
Total
6.000
Total
6.000
5ª Operação – Venda de parte do Imóvel
Os administradores da empresa, verificando que o prédio adquirido para o funcionamento da entidade estava superdimensionado, resolveram vender o pavimento superior para o Sr. Silva, em 23.02.20x1, por R$600.
Para formalizar a transação, foi assinados um contrato de compra e venda, e o Sr Silva emitiu duas Notas Promissórias para representar o direito da empresa receber os R$600, a saber: R$400 em 10.03.20x1 e o restante – R$200 – em 10.04.20x1.
Esses direitos são denominados de Títulos a Receber. Essa operação ocasionou redução no Ativo Imóveis e o BP ficou:
Eletrônica ET Ltda.
Balanço Patrimonial em 23.02.20x1
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
2.600
PASSIVO
Imóveis
600
Fornecedores
2.000
Estoque de Materiais
2.000
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Veículos
200
Capital
4.000
Títulos a receber
600
Total
6.000
Total
6.000
6ª Operação – Pagamento de Obrigação (dívida)
Em 05.03.20x1, a Eletrônica ET Ltda. pagou a parcela de R$1.300 relativa à sua dívida assumida com o fornecedor dos materiais adquiridos em 05/02. Esta operação diminuiu o Passivo (Fornecedores) e também o dinheiro disponível (Caixa). Em decorrência dessa operação o BP ficou:
Eletrônica ET Ltda.
Balanço Patrimonial em 05.03.20x1
Em R$ mil
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
1.300
PASSIVO
Imóveis
600
Fornecedores
700
Estoque de Materiais
2.000
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Veículos
200
Capital
4.000
Títulos a receber
600
Total
4.700
Total
4.700
7ª Operação – Recebimento de Direito
Em 10.03.20x1, foram recebidos $400 do Sr. Silva. Esse fato contribuiu para aumentar o dinheiro em Caixa (Ativo) e diminuir os Títulos a Receber (Ativo). Depois de realizada a operação o BP fica:
Eletrônica ET Ltda.
Balanço Patrimonial em 10.03.20x1
ATIVO
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Caixa
1.700
PASSIVO
Imóveis
600
Fornecedores
700
Estoque de Materiais
2.000
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Veículos
200
Capital
4.000
Títulos a receber
200
Total
4.700
Total
4.700
2.7.Representação Gráfica dos Estados Patrimoniais
Como já foi visto o Patrimônio Líquido (PL) é a diferença algébrica entre o Ativo (A) e o Passivo (P).
Não tem sentido se falar em Ativo ou Passivo negativo. Assim, os elementos patrimoniais poderão assumir os seguintes valores:
Com base na equação do balanço (A – P = PL) pode, então, concluir que, em dado momento, o patrimônio assume um do cinco estados:
1º) Quando A > P teremos PL > 0
Revela a existência de riqueza própria
2º) Quando A > P e P = 0, teremos PL > 0
Revela inexistência de dívidas (Passivo); logo, propriedade plena de Ativo.
3º) Quando A = P, teremos PL = 0
Revela inexistência de riqueza própria. O Ativo se iguala ao Passivo.
4º) Quando P > A, teremos PL < 0.
A + PL = P
Revela má situação, existência de “Passivo a Descoberto”.
Denominação tecnicamente mais correta que “PL negativo”
5º Quando P > A e A = 0, teremos PL < 0·.
Revela inexistência de Ativo, inexistência de bens e/ou direitos. Apenas dívidas (obrigações).
As situações mais comumente encontradas nas empresas em atividade são as de nº 1 e 4. As demais poderão ser verificadas em situações especiais ou apenas momentaneamente.
Entretanto, outros enfocam o mesmo assunto – estados patrimoniais – sob outros pontos de vista, como poderá ser visto adiante.
2.8.Situação Líquida (outra classificação)
Em muitos livros de Contabilidade, apenas três situações (chamadas de Situações Líquidas) são apontadas:
1a situação:
Ativo Passivo
Nesse caso, os bens e direitos - valores positivos - são maiores que as obrigações, valores negativos, resultando uma SITUAÇÃO LÍQUIDA ATIVA (SLa) também denominada POSITIVA, SUPERAVITÁRIA ou FAVORÁVEL.
Graficamente:
ATIVO
PASSIVO
Bens
Obrigações
e
Direitos
Os bens e direitos são suficientes apenas para honrar as obrigações. A SITUAÇÃO LÍQUIDA é NULA ou COMPENSADA.
ATIVO
PASSIVO
Bens
e
Obrigações
Direitos
3a situação:
Ativo Passivo
Teríamos insuficiência de bens e direitos para o pagamento das obrigações. A diferença entre o passivo e o ativo é denominada SITUAÇÃO LÍQUIDA PASSIVA (SLp) também denominada NEGATIVA, DEFICITÁRIA ou DESFAVORÁVEL.
O excesso de elementos negativos quando relacionados com os positivos, demonstra um PASSIVO A DESCOBERTO.
Ativo + Situação Líquida Passiva = Passiva
Ou graficamente:
ATIVO
PASSIVO
Bens
e
Direitos
Obrigações
2.9.Conceituação: as várias configurações do capital
Na contabilidade, podemos considerar quatro conceitos de capital:
1º Capital nominal – O investimento inicial feito pelos proprietários de uma empresa é registrado pela contabilidade numa conta denominada Capital. Esse patrimônio Líquido inicial da empresa, e só é alterado quando os sócios aumentarem ou diminuírem o capital. Estas variações no capital nominal deverão ser registradas (na Junta Comercial – no caso de sociedades empresárias ou no cartório - no caso das sociedades simples) por alterações no Contrato Social da empresa.
O Patrimônio Líquido é alterado pelos lucros (ou prejuízos) apurados nos Balanços. Por isso o Capital Nominal (registrado) raramente coincidirá com o valor do Patrimônio Líquido.
No exemplo a seguir demonstrado, temos uma sociedade constituída por quatro sócios, com o capital integralizado de R$800.000. Essa situação, como já visto, é representada da seguinte forma:
CAIXA (dinheiro) 800.000 A
CAPITAL 800.000 PL
2º Capital Próprio – corresponde ao conceito de Patrimônio Líquido, isto é, abrange todo o PL. Por exemplo: após um determinado período de tempo a empresa obteve um lucro de R$10.000 provenientes de suas operações normais. O capital próprio da empresa aumentou para R$810.000 (Capital + Lucro). Todavia o Capital nominal (registrado) será mantido pela contabilidade:
CAIXA (dinheiro) 800.000
TÍTULOS A RECEBER 390.000
810.000
CAPITAL 800.000
LUCRO 10.000
810.000
3º Capital de Terceiros – são os investimentos feitos na empresa com recursos provenientes de terceiros: fornecedores, bancos, etc. Por exemplo: se a empresa comprar, a prazo, móveis para escritório no valor de R$10.000, teremos:
CAIXA (dinheiro) 800.000
TÍTULOS A RECEBER 390.000
MÓVEIS E UTENSÍLIOS 10.000
820.000
CONTAS A PAGAR 10.000
CAPITAL 800.000
LUCRO 10.000
820.000
O Capital de Terceiros, nesse caso, está representado pelo saldo do Contas a Pagar, que por sua vez representa o Passivo da entidade.
4º Capital Total à Disposição da Empresa – em sentido amplo, pode-se conceituar o capital como o conjunto de valores disponíveis pela empresa em um determinado momento. No nosso exemplo seria:
CREDORES + CAPITAL + LUCROS = $820.000 = ( P + PL)
QUADRO - RESUMO
ATIVO
(Aplicações de Recursos)
PASSIVO e PATR. LÍQUIDO
(Fontes de Recursos)
Bens
Direitos
(1) Passivo = Capitais de Terceiros
(2) Patr. Líquido = Capital Próprio
(2.1) Capital = Capital Nominal
(2.2) Lucros e Reservas = Variações
Capital Total à Disposição
(Recursos Totais) = (1) + (2)
Ou:
EXERCÍCIOS
1-Uma empresa comercial realizou, em ordem cronológica, as seguintes transações no mês de Janeiro de 20x1.
02/jan – Integralização do capital pelos sócios, em dinheiro – R$ 12.000.
04/jan – compra de um imóvel da Cia A, por R$5.000, com pagamento de R$2.500 à vista e o restante a prazo.
05/jan – compra à vista de instalações (divisórias, cortinas, etc) por R$2.000.
15/jan – Compra de equipamentos a prazo, de M&Cia. por R$4.000.
18/jan – Obtenção de empréstimos de R$10.000, do banco Alfa.
23/jan – Pagamento de R$1.000, a M&Cia, referente parte da dívida da compra em 15/01.
26/jan – Investimento de mais R$5.000 - referente aumento de capital pelos sócios.
30/01 – compra à vista de mercadorias para revenda, no valor de R$8.500.
PEDE-SE: Levantar um balanço da Empresa após cada operação:
a)dia 2/jan Valores em R
b)dia 4/jan
c)dia 05/jan
d)dia 15/01
e)dia 18/jan
f) dia 23/jan
g) dia 26/jan
h) dia 30/01
2.Identifique as operações que dão origem às situações apresentadas a seguir:
a)____________________________________________________________________________
CAIXA
12.000
CAPITAL
24.000
ESTOQUE DE MATERIAIS
12.000
24.000
24.000
b)____________________________________________________________________________
CAIXA
12.000
CONTAS A PAGAR Cia .A
6.000
ESTOQUE DE MATERIAIS
12.000
CAPITAL
24.000
MÓVEIS E UTENSÍLIOS
6.000
30.000
30.000
c) _____________________________________________________________________________
CAIXA
14.000
CONTAS A PAGAR Cia .A.
6.000
ESTOQUE DE MATERIAIS
12.000
CAPITAL
26.000
MÓVEIS E UTENSÍLIOS
6.000
32.000
32.000
d)____________________________________________________________________________
CAIXA
13.000
CONTAS A PAGAR – Cia A
6.000
ESTOQUE DE MATERIAIS
12.000
CAPITAL
26.000
MÓVEIS E UTENSÍLIOS
6.000
VEÍCULOS
1.000
32.000
32.000
e)____________________________________________________________________________
CAIXA
10.000
CONTAS A PAGAR – Cia A
3.000
ESTOQUE DE MATERIAIS
12.000
CAPITAL
26.000
MÓVEIS E UTENSÍLIOS
6.000
VEÍCULOS
1.000
29.000
29.000
f)____________________________________________________________________________
CAIXA
5.000
CONTAS A PAGAR – Cia A
3.000
ESTOQUE DE MATERIAIS
12.000
CONTAS A PAGAR – Cia B
5.000
MÓVEIS E UTENSÍLIOS
6.000
CAPITAL
26.000
VEÍCULOS
1.000
EQUIPAMENTOS
10.000
34.000
29.000
3.Procedimentos Contábeis Básicos Segundo o Método das Partidas Dobradas
3.1. Contas
No Capítulo 2 preparava-se um balanço após a ocorrência de cada operação na empresa. Essa metodologia foi utilizada para demonstrar a contínua igualdade da Equação Patrimonial (A=P+PL) e explicar os efeitos dos eventos sobre os elementos do patrimônio.
Na prática isso não corre, pois o volume de operações: de compras, vendas, pagamentos, recebimentos, etc., é muito grande e fica inviável se preparar um balanço após cada operação realizada. Por outro lado, os usuários interessados nos balanços, como administradores, sócios, governo, etc., necessitam apenas de balanços periódicos (mensais, trimestrais ou anuais) que são preparados com base nos dados fornecidos pelos registros das operações – escrituração contábil.
Como já foi visto, as operações provocam variações no patrimônio – aumentos ou diminuições no Ativo, no Passivo no Patrimônio Líquido. Essas variações – aumentos e diminuições – são registradas em contas. Cada elemento patrimonial: caixa, mercadorias, veículos, contas a pagar, capital, etc., é controlado individualmente em uma conta. Vide abaixo um modelo de conta:
TÍTULO DA CONTA:
Código:
DATA
OPERAÇÕES
DÉBITO
CRÉDITO
SALDO
D/C
3.2.Razão
Antigamente as contas eram registradas nas páginas de um livro chamado Razão, também conhecido como contas correntes. Há algum tempo atrás, nos anos 70 e até o final dos anos 80 a maioria das empresas e escritórios de contabilidade passou a adotar o Razão – registro das contas – em forma de folhas ou fichas soltas.
Atualmente as variações das contas estão na memória do computador. Os registros são feitos por meio de softwares contábeis que controlam a situação das contas. No entanto, em seu conjunto, mantidas em forma de livro, de arquivo de fichas ou arquivo eletrônico, continuam com a mesma denominação, Razão. O importante é que se mantenha o histórico da movimentação de cada conta que compõem o patrimônio da empresa (Ativo, Passivo ou PL).
É um livro obrigatório por lei e cada elemento do Ativo, do Passivo ou do PL, é controlado numa conta em separado e com denominação própria.
Cada conta do patrimônio receberá o nome que melhor caracterize os elementos que representa (controla), exemplos:
O conjunto de bens formado por mesas, cadeiras, calculadoras, armários etc. poderiam ser registrados em uma única conta, denominada Móveis e Utensílios.
O conjunto de diversos tributos a pagar: IPTU, Alvará, Taxa Sanitária a pagar etc, poderia ser agrupada em uma única conta: Tributos Municipais a Pagar.
Diversos valores a receber ou a pagar, sem a necessidade de representação isolada, poderiam ser registrados nas contas: Valores ou Contas a receber (do Ativo) ou Valores ou Contas a Pagar (do Passivo).
Um grupo de pequenas despesas, sem necessidade de discriminação, por apresentarem um valor muito pequeno em relação ao total das despesas, receberia o nome de Despesas Gerais ou Despesas Diversas.
A prática atual, nos softwares contábeis existentes, é a codificação ou numeração das contas, de forma racional e bem planificada, conforme demonstrado abaixo:
CONTAS
CÓDIGO
Ativo
Caixa
Contas a Receber
Estoques
Móveis e Utensílios
Terrenos
Veículos
101
102
105
121
125
131
Passivo
Contas a Pagar
Impostos a Pagar
Fornecedores
Patrimônio Líquido
Capital
Lucros Acumulados
201
221
231
501
521
3.2.1.Razonetes
Uma simplificação da representação gráfica da conta, muito utilizada para simplificar as ilustrações, explicações e resoluções de problemas, que também utilizaremos em nosso trabalho é a denominada Conta em T ou Razonete. Sua forma gráfica é seguinte:
3.3.Débito e Crédito
Em contabilidade, os termos débito e crédito são convenções contábeis. Não significam algo favorável ou desfavorável. Os leigos em contabilidade costumam associar esses termos – débito e crédito – a valores a receber ou a pagar e até a significados de coisas boas e ruins no patrimônio da empresa.
Em verdade, débito e crédito são simplesmente convenções contábeis, com uma função específica em cada conta, como veremos a seguir.
A diferença entre o total de débitos e o total de créditos feitos em uma conta, em determinado período, é denominada saldo. Se o valor dos débitos for superior ao valor dos créditos, a conta terá um saldo devedor. Se acontecer o contrário, a conta terá um saldo credor.
3.4.Lançamentos a Débito e a Crédito das Contas
Como já foi visto, as operações provocam aumentos e diminuições do Ativo, do Passivo de do Patrimônio Líquido.
As contas possuem dois lados – esquerdo e direito -, assim, os aumentos podem ser registrados de um lado e as diminuições de outro. A natureza da conta é que irá determinar o lado a ser utilizado para os aumentos e o lado para as diminuições, como pode ser visto a seguir.
3.5.Contas do Ativo
Os elementos do Ativo ficam do lado esquerdo do Balanço. Por isso, todas as contas do Ativo (Bens e Direitos) sempre devem apresentar saldos devedores, isto é, no lado esquerdo.
Deve-se observar que uma empresa possui ou não possui bens e direitos. Não existem bens negativos e tampouco direitos negativos; portanto as contas do Ativo possuem saldo devedor ou nulo. Para que uma conta do Ativo (Bens e Direitos) tenha saldo devedor, é necessário que as variações (aumentos e diminuições) nela ocorridas sejam registrados da seguinte forma:
Qualquer Conta do Ativo
Débito
Crédito
$
Aumentos
$
Diminuições
3.6.Contas do Passivo e do Patrimônio Líquido
Do Passivo: As contas do Passivo aparecem sempre no lado direito do Balanço, por isso ocorre, com elas, o inverso do que acontece com o Ativo. Com efeito, os aumentos e as diminuições do Passivo (obrigações) devem ser registrados da seguinte forma:
Qualquer Conta do Passivo
Débito
Crédito
$
Diminuições
$
Aumentos
Do Patrimônio Líquido: O PL também fica do lado direito do Balanço, e o critério é o mesmo do Passivo. O funcionamento do sistema de débito e crédito será idêntico ao do Passivo, ou seja:
Qualquer Conta do Patrimônio Líquido
Débito
Crédito
$
Diminuições
$
Aumentos
O Patrimônio Líquido poderá ser negativo (saldo devedor); quando isso ocorrer, ele permanecerá do lado direito do Balanço, juntamente com o Passivo, subtraindo do seu total.
Com efeito, qualquer aumento no Patrimônio Líquido será regido por Crédito, e qualquer diminuição, por débito. VIDE QUADRO ACIMA.
Obs. (a) Uma empresa possui ou não possui Passivo (dívidas, obrigações); não existem, portanto, dívidas negativas.
(b) O Patrimônio Líquido (Ativo – Passivo), entretanto, pode ser maior, igual ou menor que zero. Ou seja, pode ser positivo, nulo ou negativo.
3.7.Resumo do Mecanismo de Débito e Crédito
Em suma, considerando o mecanismo acima, podemos concluir que:
Contas
Efetua-se um lançamento a
Débito
Crédito
de
para
para
Ativo
Passivo
Patrimônio Líquido
Aumentar
Diminuir
Diminuir
Diminuir
Aumentar
Aumentar
3.8.Método das Partidas Dobradas (Double-Entry System)
A essência do método, de prática internacional, tem um princípio fundamental: "Não há devedor sem credor e vice-versa”.
Equivale a dizer: para cada registro ou soma de registros a débito, haverá um registro ou soma de registros a crédito, de igual valor.
A digrafia é princípio básico de escrituração contábil no mundo todo. Baseando-se nesse princípio, não se pode registrar um valor a débito de uma conta, sem que se registre o mesmo valor a crédito de outra conta.
Pelo princípio da digrafia – ou das partidas dobradas - em qualquer momento que se elabore um balanço patrimonial, há que se igualarem, em total, os saldos das contas do ativo, de um lado, e do passivo e patrimônio líquido, de outro.
A aplicação do princípio das partidas dobradas indicará, pelo confronto entre saldos, inicial e final, de cada conta do sistema patrimonial, uma variação aumentativa ou diminutiva, conforme o caso.
Decorrentes desse princípio fundamental destacam-se alguns axiomas:
A soma dos débitos é sempre igual dos créditos;
A soma de todos os saldos devedores é sempre igual a soma dos saldos credores;
A soma do ativo, constituído de contas de natureza devedora e representativa de aplicações de recursos é sempre igual à soma do passivo, constituído de contas de natureza credora e representativa da origem de recursos, próprios e de terceiros.
O método, utilizado há mais de cinco séculos, nada mais é do que uma equação matemática de igualdade associada a uma lógica - para todo recurso tem que existir uma fonte. A contabilidade usa as partidas dobradas, representadas por débitos e créditos de mesmo valor, para indicar a conta onde foi feita a aplicação do recurso e para creditar a conta que representou a origem. Concluiu-se que, para todo débito, teremos um ou mais créditos ou vice-versa. Se o "Balanço não bate" é porque uma das partidas não foi feita, está defeituosa ou a soma não confere. O modelo contábil de partidas dobradas impõe que deva existir sempre uma precisão matemática nas suas informações.
Partidas Dobradas
3.9.Exemplos de Registro de Operações no Razão
Objetivando ilustrar a função do débito e do crédito nas contas, realizaremos, a seguir, algumas operações em uma empresa. O foco será dado na verificação de quais seriam os lançamentos necessários para o registro das variações – aumentos e diminuições -.
Para simplificar a demonstração serão usados os razonetes, nos quais serão colocados apenas os valores, a débito ou a crédito. Para auxiliar na identificação dos lançamentos, o débito e o crédito de cada operação terão a mesma numeração, entre parênteses, conforme figura abaixo:
1.Algumas pessoas resolveram, em 20.07.20x1, constituir uma empresa comercial, com o Capital de R$17.000, totalmente integralizado em dinheiro, no ato, dividido em 1700 cotas de R$10,00 cada. Com a entrada do dinheiro para a sociedade (empresa), o Ativo CAIXA foi aumentado (debita-se CAIXA), e o Patrimônio Líquido também foi aumentado (credita-se CAPITAL).
CAIXA
CAPITAL
(1) 17.000
17.000 (1)
Se a operação anterior fosse representada em contas reais e não em razonetes simplificados, essa operação seria registrada da seguinte forma:
Conta: CAIXA
Código: 101
DATA
OPERAÇÕES
DÉBITO
CRÉDITO
SALDO
D/C
20.07.x1
Rec. ref. Integralização Capital - 501
17
000
00
17
000
00
D
Conta: CAPITAL
Código: 501
DATA
OPERAÇÕES
DÉBITO
CRÉDITO
SALDO
D/C
20.07.x1
Rec. ref. Integralização Capital - 101
17
000
00
17
000
00
C
Obs: Ativo, se existe, tem saldo devedor. Logo, ao surgir dinheiro onde não havia nada, há que se debitar o Caixa. Em contrapartida, o PL, que está do lado direito do Balanço tem saldo Credor, ao passar de zero para o valor positivo de R$17.000, provoca um Crédito na Conta Capital.
2.Compra de Terrenos – A empresa, pretendendo construir um prédio para suas instalações comerciais, adquire dois lotes de terrenos contíguos, em 22.07, por R$3.100 cada um, pagando à vista. Dessa operação resulta:
o Ativo Terrenos foi aumentado – debita-se Terrenos.
o Ativo Caixa foi diminuído – credita-se Caixa.
TERRENOS
CAIXA
(2) 6.200
(1) 17.000
6.200 (2)
Saldo=10.800
3.Venda de Terrenos – Os administradores da empresa resolvem vender um dos lotes ao Sr. Silva, em 27.07, por R$3.100, ou seja, pelo preço de custo. Não houve recebimento nessa data, a venda foi a prazo, porém a empresa adquiriu o direito de cobrar R$3.100 do Sr. Silva, quando vencer o prazo do contrato de compra e venda. Conseqüentemente:
O Ativo Terrenos foi diminuído – credita-se Terrenos
O ativo ficou aumentado pelo surgimento de um direito – debita-se Títulos a Receber.
TERRENOS
TÍTULOS A RECEBER
(2) 6.200
3.100 (3)
(3) 3.100
Saldo= 3.100
4. Compra de Materiais – em 28.07, foram adquiridas, a prazo, diversos materiais no valor total de R$7.800. Como resultado, teremos:
Um novo Ativo – Materiais – foi adquirido – debita-se Estoques
Foi assumida uma obrigação a pagar – credita-se Contas a Pagar
ESTOQUES
CONTAS A PAGAR
(4) 7.800
17.000 (4)
5. Compra de Móveis e Utensílios – No mesmo dia, foram adquiridos, também a prazo, duas mesas, quatro cadeira e um computador, pelo valor total de R$5.000. Todos os elementos podem ser agrupados e representados por uma única conta do Ativo – Móveis, Utensílios e Equipamentos. Assim:
Um novo Ativo foi adquirido – debita-se Móveis, utensílios e Equipamentos.
O Passivo Contas a Pagar foi aumentado – credita-se Contas a Pagar
MÓV. UTENS. E EQUIPS.
CONTAS A PAGAR
(5) 5.000
6.200(4)
5.000 (5)
12.800=Saldo
6. Em 30.07, a empresa recebeu do Sr. Silva R$2.200 – referente parte de sua dívida -. Após esse fato, temos:
O Ativo Caixa foi aumentado – debita-se Caixa.
O Ativo Títulos a Receber foi diminuido – credita-se Títulos à Receber.
CAIXA
TÍTULOS A RECEBER
(1) 17.000
(6) 2.200
6.200(2)
(3) 3.100
2.200 (6)
Saldo= 13.000
Saldo= 900
7. Foi pago, em 31.07, parte da dívida referente à compra do dia 28.07, o valor pago foi de R$7.000. Esse fato provocou uma nova alteração:
O Passivo Contas a Pagar foi diminuído – debita-se Contas a Pagar.
O Ativo Caixa foi diminuído – credita-se Caixa.
CAIXA
CONTAS A PAGAR
(1) 17.000
(6) 2.200
6.200(2)
7.000 (7)
(7) 7.000
7.800 (4)
5.000 (5)
Saldo= 6.000
Saldo= 900
Obs. As contas Títulos a Receber (do Ativo) e Contas a Pagar (do Passivo) e outras do mesmo tipo podem abrigar diversos devedores ou credores. Os saldos dessas contas representação, dessa forma, o total de débitos e créditos que a empresa mantêm com outros patrimônios (terceiros). Essas contas (coletivas) podem ser desdobradas em diversas subcontas, quando for necessário o controle individualizado de cada devedor ou credor da empresa. Atualmente, os softwares contábeis podem controlar centenas de milhares de clientes, fornecedores e até dos itens existentes nos estoques de forma individualizada – como no caso dos bancos e das empresas comerciais atacadistas com os seus milhares de clientes e dos hipermercados com seus milhares de itens em estoque.
Esquema ilustrativo de débito e crédito:
3.10.Diário
É o livro no qual são registrados todos os lançamentos que compôem a contabilidade da empresa, em ordem cronológica e com certas formalidades.
As Formalidades extrínsecas (ou externas) do Livro Diário são: estar encadernado em folhas numeradas tipograficamente, conter termo de abertura e encerramento, e estar registrado na Junta Comercial.
As Formalides intrínsecas (ou internas): Escriturado sem rasuras, sem emendas, raspaduras ou borrões, sem linhas em branco, sem escritos nas entrelinhas ou às margens; os registros devem obedecer a ordem cronológica de dia, mês e ano, segundo um método uniforme de contabilidade – método das partidas dobradas - e em idioma e moeda nacional.
Antigamente o livro diário era manuscrito. Depois, passou a ser escriturado mecanicamente em folhas soltas, para, em seguida, serem copiadas em livro numerado e encadernado.
Atualmente os lançamentos são digitados no computador e através do processamento eletrônico das contas são emitidos o Livro Diário e o Razão em folhas impressas, para, posteriormente, serem encadernadados e registrados.
3.11.Partidas de Diário (lançamentos)
O registro de uma operação no livro Diário denomina-se partida de Diário.
O metodo usado internacionalmente em todos os sistemas contábeis é o Método das Partidas Dobradas.
A expressão partidas dobradas não quer dizer duplicidade ou repetição do mesmo registro. Como já foi visto nos exemples anteriores, sempre que ocorria um fato, dois ou mais elementos do patrimônio eram alterados equivalentemente – e concomitantemente – permitindo equilíbrio constante e, em obediência à fórmula:
ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Os requisitos necessários de uma partida de diário são os seguintes:
1.data da operação – dia, mês e ano.
2.conta a der debitada
3.conta a ser creditada
4.histórico da operação (descrição suscinta do evento e dos documentos suporte da operação)
5.valor da operação (em moeda nacional).
Obs. Muitos autores mencionam os requisitos acima como: Os cinco elementos do lançamento.
Exemplo de uma partida de Diário (lançamento manual):
Varginha-MG, 03 de Agosto de 20x3.
D - Estoque de Mercadorias (105)
C – Caixa (101)
Pago a Cia ET Ltda., conforme N.Fiscal nº00243
3.400,00
Esse mesmo lançamento, se realizado por CPD (computador), poderia ser planilhado – para digitação - da seguinte forma:
DATA
20x 3
CONTA DEVEDORA
CONTA CREDORA
H I S T Ó R I C O
VALOR
03/08
105
101
pg. NF.00243, Cia . ET Ltda
3
400
00
Observe-se que os cinco elementos do lançamento (ou requisitos da partida de Diário), de 1 a 5, seguem rigorosamente a ordem indicada: (1) data da operação, observando-se rigorosamente a ordem cronológica da sucessão dos fatos registrados, (2) e (3) o título das contas devedora e credora – no CPD o plano de contas já deverá estar cadastrado -, (4) o histórico – descrição sumária do fato – que mencione o evento e as principais características da documentação comprobatória e (5) o valor – em moeda nacional.
Obs: Quando a escrituração é manual, a conta debitada é colocada em primeiro lugar e a conta creditada logo abaixo e precedida da preposição a.
No século XV, início da fase científica da contabilidade, o Frei Luca Paciolo expôs em seu Tratado sobre Contabilidade e Escrituração – “Tratactus de Computis et Scripturis”, publicado em 1494, a terminologia adotada no método das partidas dobradas era a seguinte:
“Per”, mediante o qual se reconhece o devedor;
“A”, pelo qual se reconhece o credor.
Da mesma forma que se faz hoje, a metodologia daquela época era a de se debitar a aplicação e se creditar a origem do recurso, ou seja, no exemplo acima, o Ativo Estoque deve ao Ativo Caixa, ou seja: Estoque deve “a” Caixa, o estoque é o devedor e o caixa é o credor do recurso. Nesse sentido, o Estoque (onde foi aplicado o recurso) deve ao Caixa (que forneceu o recurso).
Pouco tempo depois, De Granges, francês, criou o célebre axioma: “Debita-se aquilo que se recebe e credita-se aquilo que se dá” (Debiter celui qui reçoit et crediter celui qui donne).
Goethe (1949, p. 39) deixou escrito no seu livro “Wilbelm Meisters Lebrjabre”, que a partida dobrada era uma das mais belas invenções do espírito humano.(“eine der schonsten Erfindugen des menschlichen geistes”)1.
No Brasil, apenas com a chegada do Príncipe Regente D.João VI, com vistas à necessidade de assegurar à administração maior rigor e segurança, oficializou-se a adoção da escrituração pelo método das partidas dobradas:
“Para que o método de escrituração de minha real Fazenda não fique arbitrário e sujeito à maneira de pensar de cada um dos Contadores-Gerais, que sou servido criar para o Erário: Ordeno que a escrituração seja mercantil por partidas dobradas, por ser a única seguida pelas nações mais civilizadas. Assim pela sua brevidade para maneio das grandes somas, como por ser a mais clara e a que menos lugar dá a erros e subterfúgios, onde se esconda a malícia e a fraude de prevaricadores”.
Atualmente, no mundo financeiro globalizado, apenas a indicação das letras “D” e “C” determinam os lançamentos a débito e a crédito nas contas. Outra convenção internacionalmente aceita, há mais de 500 anos é a de que o Débito sempre vem à esqueda ou acima do Crédito
3.11.1. Fórmulas de Lançamento
Segundo a quantidade de contas debitadas e creditadas utilizadas para o registro do fato, existem quatro fórmulas de lançamento no Livro Diário:
Lançamentos de 1a Fórmula: um débito x um crédito
Os modelos do lançamento contábil de 1a fórmula:
Ou:
Ou, ainda:
Os modelos apresentados são bastante usuais. Deve-se observar que a partícula "a" é um identificador da(s) conta(s) que é (são) creditada(s).
No terceiro modelo as colunas representam: à esquerda a coluna de débitos e à direita, a de créditos. O posicionamento das contas também é convencionado.
No quadro abaixo é dado um exemplo de depósito bancário e uma compra a prazo:
Varginha-MG, 06 de janeiro de 20x1
BANCOS C/ MOVIMENTO
Banco do Brasil S/A
a CAIXA
Vlr. dep.conf. rec. 123.345.......................................10.000,00
ou uma compra de mesas e cadeiras, para uso, a prazo, mediante duplicatas:
Varginha-MG, 15 de fevereiro de 20x1.
D - MÓVEIS E UTENSÍLIOS
C - DUPLICATAS A PAGAR
Fornecedor "X"
Vlr. s/ N.F. 1515 ...........................................……..20.000,00
Lançamentos de 2a Fórmula: um débito x mais de um crédito
Crédito
Débito
Débito
Modelo do lançamento contábil de 2a fórmula:
Ou:
Existem, como visto acima, variantes no modelo de 2a fórmula. No primeiro caso, o valor à direita seria o totalizador da conta única (debitada); no segundo caso, obedece ao posicionamento das colunas do Diário. Temos a destacar a utilização da palavra "Diversos" que é usada quando mais de uma conta é creditada e/ou, veremos adiante, debitada.
Para exemplificar consideremos o seguinte fato: Compra de materiais por R$ 4.000, sendo que as metades foram pagas à vista e o restante – R$2.000 – a prazo.
Varginha-MG, 15 de janeiro de 20x1.
MATERIAIS (ativo)
a DIVERSOS
a DUPLICATAS A PAGAR (passivo)
ET & CIA. LTDA.
Vlr. Duplicata 2345/B – ET & CIA LTDA................... 2.000,00
a CAIXA (ativo)
Pg.Dupl.2345/A –ET & CIA...................................... 2.000,00 4.000,00
Modelo do lançamento contábil de 3a fórmula
Crédito
Débito
Débito
Modelo do lançamento contábil de 3a fórmula: